（一）案例資料
A市某珠寶有限公司成立于2009年6月，主要從事金、銀飾品，鉆石、珠寶、鉑金飾品等零售，為增值稅一般納稅人。該公司發(fā)展較快，幾年時間在市區(qū)黃金地段不斷擴(kuò)大經(jīng)營規(guī)模。2016年3月，A市國稅稽查局在對金銀首飾、鉑金首飾和鉆石及鉆石飾品零售業(yè)稅收專項(xiàng)檢查中，發(fā)現(xiàn)該公司2015年采用多種促銷方式，使銷售額增長迅速，決定將其確定為稅務(wù)稽查對象，重點(diǎn)檢查促銷業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理。
（二）稅務(wù)稽查方法
（1）稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)其發(fā)展規(guī)模、社會影響以及企業(yè)用人數(shù)量與經(jīng)營面積等各方面情況進(jìn)行分析，與公司會計(jì)報(bào)表及納稅申報(bào)資料進(jìn)行比對，發(fā)現(xiàn)該公司銷售收入逐年增長，特別是2015年采用多種促銷方式，其銷售增長速度較快，該公司確認(rèn)的銷售收入與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生狀況比較吻合，說明企業(yè)收入的確認(rèn)基本合理。
（2）進(jìn)一步詢問相關(guān)人員，了解到企業(yè)經(jīng)營情況良好，尤其是2015年，企業(yè)采取了多種促銷方式，使企業(yè)銷售額得到較大幅度的增長。稅務(wù)人員審查納稅人的會計(jì)憑證和賬簿資料，發(fā)現(xiàn)公司2015年度下列促銷業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理存在問題：
①零售金銀首飾與鍍金首飾組成的套裝禮盒，取得零售收入29.25萬元，其中金銀首飾收入23.4萬元，鍍金首飾收入5.85萬元，該公司僅就金銀首飾的銷售收入繳納了1萬元的消費(fèi)稅。稅務(wù)人員指出，零售金銀首飾與鍍金首飾組成的套裝禮盒，鍍金首飾也要繳納消費(fèi)稅，公司的稅務(wù)處理存在錯誤。
②采取“以舊換新”方式向消費(fèi)者銷售金項(xiàng)鏈1000條，新項(xiàng)鏈?zhǔn)袌隽闶蹆r(jià)共計(jì)585萬元，舊項(xiàng)鏈作價(jià)共計(jì)468萬元，該公司共取得項(xiàng)鏈差價(jià)款117萬元，該公司未就此項(xiàng)業(yè)務(wù)申報(bào)繳納消費(fèi)稅。稅務(wù)人員指出，“以舊換新”方式向消費(fèi)者銷售金項(xiàng)鏈，需要繳納消費(fèi)稅。公司財(cái)務(wù)人員認(rèn)為，收取的差價(jià)主要是新項(xiàng)鏈的加工費(fèi)，而不是銷售項(xiàng)鏈的取得收入，因此，此項(xiàng)業(yè)務(wù)沒有計(jì)算繳納消費(fèi)稅。
③采取“買一贈一”方式向消費(fèi)者銷售鉆戒800枚，消費(fèi)者每購買1枚鉆戒即贈送純銀項(xiàng)鏈一條，該公司僅就銷售鉆戒取得的收入申報(bào)繳納了增值稅和消費(fèi)稅，而贈送的純銀項(xiàng)鏈只按成本價(jià)計(jì)入銷售費(fèi)用，沒有確認(rèn)增值稅銷項(xiàng)稅額和應(yīng)納消費(fèi)稅金額。稅務(wù)人員指出，贈送純銀項(xiàng)鏈屬于視同銷售行為，應(yīng)確認(rèn)增值稅銷項(xiàng)稅額和應(yīng)納消費(fèi)稅金額。經(jīng)查這批純銀項(xiàng)鏈的市場零售價(jià)共計(jì)14.04萬元。
（三）相關(guān)稅法解析
對于零售業(yè)來說，零售價(jià)是指向消費(fèi)者收取的全部價(jià)款，包含增值稅稅款。金銀首飾、鉑金首飾和鉆石及鉆石飾品在零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅，其計(jì)稅依據(jù)為不含增值稅銷售額，零售價(jià)在計(jì)算應(yīng)納消費(fèi)稅時必須換算為不含增值稅銷售額，下面三種情況在計(jì)算消費(fèi)稅時都要遵照執(zhí)行。
1. 零售金銀首飾與鍍金首飾組成套裝禮盒的稅法解析
稅法規(guī)定，金銀首飾與其他產(chǎn)品組成成套消費(fèi)品銷售的，應(yīng)按照銷售額全額征收消費(fèi)稅，因此，鍍金首飾也要繳納消費(fèi)稅。
應(yīng)補(bǔ)繳的消費(fèi)稅=5.85÷（1+17％）×5％=0.25（萬元）
2. 采取“以舊換新”方式銷售金項(xiàng)鏈的稅法解析
稅法規(guī)定，對于金銀首飾以舊換新業(yè)務(wù)，應(yīng)按實(shí)際收取的不含增值稅的全部價(jià)款為消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)。這主要是因?yàn)榻疸y首飾以舊換新業(yè)務(wù)中，換進(jìn)的是已稅舊的應(yīng)稅消費(fèi)品，按照稅不重征的原則，只對收取的不含增值稅的補(bǔ)價(jià)征稅。根據(jù)稅法規(guī)定，該公司未就此項(xiàng)業(yè)務(wù)申報(bào)繳納消費(fèi)稅的做法錯誤，企業(yè)只需按實(shí)際收取的117萬元差價(jià)，計(jì)算需要繳納消費(fèi)稅。
應(yīng)繳納的消費(fèi)稅=117÷（1+17％）×5％=5（萬元）
3. 采取“買一贈一”方式向銷售的稅法解析
稅法規(guī)定，經(jīng)營單位將金銀首飾用于饋贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎勵等方面，視同零售業(yè)務(wù)，應(yīng)按納稅人銷售同類金銀首飾的銷售價(jià)格確定計(jì)稅依據(jù)征收消費(fèi)稅。公司將贈送的純銀項(xiàng)鏈只按成本價(jià)計(jì)入銷售費(fèi)用，沒有確認(rèn)增值稅銷項(xiàng)稅額和應(yīng)納消費(fèi)稅金額的做法錯誤，公司應(yīng)按這批純銀項(xiàng)鏈的市場零售價(jià)14.04萬元，計(jì)算應(yīng)納增值稅和消費(fèi)稅。
應(yīng)確認(rèn)的增值稅銷項(xiàng)稅額=14.04÷（1+17％）×17％=2.04（萬元）
應(yīng)繳納的消費(fèi)稅=14.04÷（1+17％）×5％=0.6（萬元）（四）稽查處理結(jié)果
（1）從上述案例可以看出，該公司對促銷業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理不熟悉，造成少繳稅款的情形，很難判斷是否為主觀故意。但該企業(yè)沒有對不熟悉的業(yè)務(wù)向稅務(wù)機(jī)關(guān)咨詢，造成稅務(wù)處理錯誤，企業(yè)應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任。
（2）稅務(wù)稽查的審理部門根據(jù)《消費(fèi)稅暫行條例》和《稅收征管法》的相關(guān)規(guī)定，要求企業(yè)補(bǔ)繳了2.04萬元的增值稅和6.45萬元（0.85+5+0.6）的消費(fèi)稅，從稅款滯納之日起至稅款入庫之日止，按日加收萬分之五的滯納金，并對該企業(yè)處以少繳稅款1倍的罰款，即8.45萬元（2+6.45）。
（五）借鑒與思考
從上述案例可以看出，由于公司財(cái)務(wù)人員對促銷業(yè)務(wù)不熟悉，造成稅務(wù)處理錯誤，并被處以罰款。納稅人通過本案例應(yīng)得到以下借鑒與思考，處理好金銀首飾、鉑金首飾和鉆石及鉆石飾品零售業(yè)務(wù)。
1. 慎重選擇成套銷售應(yīng)稅消費(fèi)品
稅法規(guī)定，納稅人將應(yīng)稅消費(fèi)品與非應(yīng)稅消費(fèi)品，以及適用不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品銷售的，應(yīng)根據(jù)成套產(chǎn)品取得的全部銷售額，按應(yīng)稅消費(fèi)品中適用最高稅率的消費(fèi)品稅率計(jì)算繳納消費(fèi)稅。
由于成套銷售應(yīng)稅消費(fèi)品會加重納稅人的納稅負(fù)擔(dān)，納稅人應(yīng)慎重選擇成套銷售應(yīng)稅消費(fèi)品，盡量避免將不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品或與非應(yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品銷售，以免加重納稅負(fù)擔(dān)。
銷售成套消費(fèi)品可以為企業(yè)帶來較大的利潤空間，目前被廣泛應(yīng)用于酒類、化妝品類及貴重首飾類產(chǎn)品的銷售。對于確實(shí)需要成套銷售的應(yīng)稅消費(fèi)品，可以將成套銷售的應(yīng)稅消費(fèi)品改“先包裝后銷售”為“先銷售后包裝”，可以降低消費(fèi)稅稅負(fù)。
企業(yè)可以在銷售時分別對每種產(chǎn)品開具發(fā)票，分別核算銷售額和銷售數(shù)量，再根據(jù)消費(fèi)者的要求進(jìn)行包裝。另外，根據(jù)消費(fèi)者的要求進(jìn)行包裝，對擴(kuò)大產(chǎn)品銷售也有一定的積極作用。
2. 擴(kuò)大“以舊換新”的銷售范圍
以舊換新，是指納稅人在銷售新貨物同時，有償收購購買者舊貨的銷售方式。納稅人采取以舊換新方式銷售貨物的（金銀首飾除外），應(yīng)按新貨物的同期銷售價(jià)格確定銷售額并計(jì)算增值稅，不得從銷售額中減除舊貨的收購價(jià)款。
稅法規(guī)定，對于金銀首飾以舊換新業(yè)務(wù)，應(yīng)按實(shí)際收取的不含增值稅的全部價(jià)款為消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)，即只對收取的不含增值稅的補(bǔ)價(jià)征稅。這種做法只針對金銀首飾，而其他產(chǎn)品采取“以舊換新”方式銷售，要按新產(chǎn)品的同期銷售價(jià)格確定銷售額并計(jì)算應(yīng)納消費(fèi)稅，不得從銷售額中減除舊貨的收購價(jià)款。
差額計(jì)稅對納稅人來說實(shí)際上是一種稅收優(yōu)惠，納稅人在銷售金銀首飾時，在條件允許的情況下，應(yīng)擴(kuò)大“以舊換新”的銷售范圍，對所有金銀首飾的銷售都采用“以舊換新”。
3. “買一贈一”應(yīng)注意附送從貨物必須做視同銷售處理
“買一贈一”也叫“隨貨贈送”，是企業(yè)經(jīng)常采用的一種促銷手段，即在銷售主貨物的同時附送從貨物，顧客在購買主貨物的同時也獲贈了從貨物。在實(shí)際工作中，稅務(wù)機(jī)關(guān)往往要求企業(yè)對附送從貨物做視同銷售處理，同時確認(rèn)對應(yīng)的銷項(xiàng)稅額和應(yīng)納消費(fèi)稅。納稅人應(yīng)避免稅務(wù)處理錯誤，被處以罰款的情況發(fā)生。
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