（一）案例資料：
某藥店在2016年12月設(shè)立時(shí)，通過(guò)市場(chǎng)調(diào)查，發(fā)現(xiàn)所在市區(qū)的北部藥店較少，便將藥店設(shè)在市內(nèi)北部居民集中的區(qū)域，由于當(dāng)時(shí)經(jīng)營(yíng)規(guī)模較小，從業(yè)人員只有3人，被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人。該藥店主要向自然人銷售各種藥品，從2016年12月份開(kāi)業(yè)至今，年銷售額均穩(wěn)定在75萬(wàn)元左右。稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握的外圍資料顯示，該藥店由于選址正確，經(jīng)營(yíng)狀況良好，業(yè)績(jī)呈逐年上升趨勢(shì)，而藥店申報(bào)的年銷售額卻一直穩(wěn)定在75萬(wàn)元左右，接近且低于一般納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。稅務(wù)人員認(rèn)為，該藥店很可能存在隱匿收入，避免被認(rèn)定為增值稅一般納稅人的情況，將其選定為稅務(wù)稽查對(duì)象，于2018年5月，對(duì)該藥店進(jìn)行稅務(wù)稽查。
（二）稅務(wù)稽查方法：
（1）稅務(wù)人員采用了逆查法，首先審閱了會(huì)計(jì)報(bào)表和納稅申報(bào)表等相關(guān)資料，并將主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)與發(fā)票的開(kāi)具情況進(jìn)行比對(duì)，發(fā)現(xiàn)該藥店存在以下涉稅問(wèn)題。
①該藥店銷售的免稅藥品全部未進(jìn)行納稅申報(bào)，未計(jì)入年應(yīng)稅銷售額中，財(cái)務(wù)人員解釋銷售免稅藥品不納稅，所以未將其計(jì)入銷售額中。
②各月銷售額不均衡，2017年有5個(gè)月的月銷售額在3萬(wàn)元以下，藥店享受了免交增值稅的稅收優(yōu)惠，另外7個(gè)月的銷售額均在8萬(wàn)～9萬(wàn)元，財(cái)務(wù)人員解釋藥品銷售有淡旺季之分。
③該藥店入賬的銷售收入主要是開(kāi)具發(fā)票的收入，自行確認(rèn)未開(kāi)具發(fā)票的收入很少，這與零售行業(yè)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)不符。
（2）針對(duì)以上問(wèn)題，稅務(wù)人員調(diào)取了相關(guān)資料，有針對(duì)性地展開(kāi)進(jìn)一步檢查，主要做法如下：
①通過(guò)核對(duì)購(gòu)貨發(fā)票、出入庫(kù)單和主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬等資料，確定該藥店從開(kāi)業(yè)至今未確認(rèn)的免稅收入共計(jì)21萬(wàn)元。
②稅務(wù)稽查人員認(rèn)為，藥品作為生活消耗品，不存在淡旺季之分，通過(guò)檢查現(xiàn)金日記賬、銀行對(duì)賬單和銷售收入明細(xì)賬，最終查出納稅人為了享受月銷售額3萬(wàn)元以下，免交增值稅的稅收優(yōu)惠，人為調(diào)整各月銷售額的證據(jù)。
③稅務(wù)稽查人員認(rèn)為，商業(yè)零售企業(yè)的特點(diǎn)是銷售收入中開(kāi)具發(fā)票的收入通常少于不開(kāi)具發(fā)票的收入，該企業(yè)隱瞞不開(kāi)票銷售收入偷稅嫌疑很大。在檢查企業(yè)賬目和銀行賬戶未見(jiàn)異常的情況下，稅務(wù)人員通過(guò)走訪藥店的供應(yīng)商，核實(shí)藥店的進(jìn)貨情況，采用比對(duì)庫(kù)存商品明細(xì)賬和銷售收入明細(xì)賬、實(shí)地蹲點(diǎn)測(cè)算等方法，最終查出藥店通過(guò)刪改系統(tǒng)數(shù)據(jù)，減少“應(yīng)稅收入”的證據(jù)。通過(guò)測(cè)算，該藥店從開(kāi)業(yè)至今共隱匿應(yīng)稅收入56萬(wàn)元。
（三）相關(guān)稅法解析：
1. 可以選擇按小規(guī)模納稅人納稅的稅法規(guī)定
增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩種。是否可以按小規(guī)模納稅人進(jìn)行納稅，主要取決于以下兩點(diǎn)。
（1）年應(yīng)征增值稅銷售額（以下簡(jiǎn)稱應(yīng)稅銷售額）未超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)。
年應(yīng)征增值稅銷售額是指納稅人在連續(xù)不超過(guò)12個(gè)月的經(jīng)營(yíng)期內(nèi)累計(jì)應(yīng)征增值稅銷售額，包括免稅銷售額。增值稅小規(guī)模納稅人偶然發(fā)生的轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)的銷售額，不計(jì)入應(yīng)稅行為年應(yīng)稅銷售額。應(yīng)稅銷售額規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)如下：
①?gòu)氖仑浳锷a(chǎn)或者提供勞務(wù)的納稅人，以及以從事貨物生產(chǎn)或者提供勞務(wù)為主，并兼營(yíng)貨物批發(fā)或者零售的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在50萬(wàn)元以下（含本數(shù)，下同）的。
以從事貨物生產(chǎn)或者提供勞務(wù)為主，是指納稅人的年貨物生產(chǎn)或者提供勞務(wù)的銷售額占年應(yīng)稅銷售額的比重在50％以上。
②對(duì)上述規(guī)定以外的納稅人（不含“營(yíng)改增”試點(diǎn)納稅人），年應(yīng)稅銷售額在80萬(wàn)元以下的。
③銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的年應(yīng)稅銷售額未超過(guò)500萬(wàn)元的試點(diǎn)納稅人。
試點(diǎn)納稅人試點(diǎn)實(shí)施前的應(yīng)稅行為年應(yīng)稅銷售額按以下公式換算：
按照現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅規(guī)定差額征收營(yíng)業(yè)稅的試點(diǎn)納稅人，其應(yīng)稅行為營(yíng)業(yè)額按未扣除之前的營(yíng)業(yè)額計(jì)算。
試點(diǎn)實(shí)施前，試點(diǎn)納稅人偶然發(fā)生的轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)的營(yíng)業(yè)額，不計(jì)入應(yīng)稅行為年應(yīng)稅銷售額。
（2）年應(yīng)稅銷售額超過(guò)小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，可以選擇按小規(guī)模納稅人納稅的情況。
①不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的單位和個(gè)體工商戶。
②非企業(yè)性單位。
（3）年應(yīng)稅銷售額超過(guò)小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的其他個(gè)人按小規(guī)模納稅人納稅。2. 該藥店年銷售額超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，就應(yīng)該按一般納稅人納稅
從可以選擇按小規(guī)模納稅人納稅的界定條件可以看出，當(dāng)納稅人的銷售額超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，只有不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的單位和個(gè)體工商戶、非企業(yè)性單位，可以選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。該藥店不滿足上述規(guī)定情況，其銷售額只要超過(guò)小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的，就應(yīng)當(dāng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)一般納稅人資格認(rèn)定，必須按增值稅一般納稅人納稅。
稅法界定小規(guī)模納稅人的年銷售額，是指納稅人在連續(xù)不超過(guò)12個(gè)月的經(jīng)營(yíng)期內(nèi)累計(jì)應(yīng)征增值稅銷售額，包括免稅銷售額。該藥店銷售免稅藥品的銷售收入應(yīng)計(jì)入年銷售額中，作為判斷是否超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的依據(jù)。
稅務(wù)稽查人員將藥店銷售免稅藥品應(yīng)確認(rèn)的21萬(wàn)元收入，以及開(kāi)業(yè)至今共隱匿的應(yīng)稅收入56萬(wàn)元，進(jìn)行合理計(jì)算分?jǐn)偅_定該藥店在開(kāi)業(yè)的10個(gè)月后銷售額就超過(guò)了小規(guī)模納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)從開(kāi)業(yè)后的第11個(gè)月按一般納稅人納稅。
3. 計(jì)算補(bǔ)繳稅款的相關(guān)稅法規(guī)定
根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（以下簡(jiǎn)稱《增值稅暫行條例》）第三十四條規(guī)定，納稅人年銷售額超過(guò)小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，未申請(qǐng)一般納稅人資格登記的，應(yīng)當(dāng)按照銷售額和規(guī)定增值稅稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票。
4. 該藥店應(yīng)補(bǔ)繳稅款的計(jì)算
由于該藥店在開(kāi)業(yè)的10個(gè)月后銷售額就超過(guò)了小規(guī)模納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，在第11個(gè)月就應(yīng)該按照一般納稅人納稅。稅務(wù)人員通過(guò)檢查核定，確認(rèn)藥店從開(kāi)業(yè)第11個(gè)月到現(xiàn)在為止應(yīng)稅銷售額共計(jì)95萬(wàn)元（其中包括隱匿收入30萬(wàn)元）。要求該藥店對(duì)應(yīng)稅銷售額按17％的稅率補(bǔ)繳增值稅，并不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，但允許扣除按小規(guī)模納稅人計(jì)算繳納的增值稅。
應(yīng)補(bǔ)繳的增值稅=95×17％-（95-30）×3％=14.2（萬(wàn)元）
（四）稽查處理結(jié)果
稅務(wù)稽查的審理部門根據(jù)《增值稅暫行條例》和《稅收征管法》的相關(guān)規(guī)定，做出下列處理決定。
（1）藥店通過(guò)人為調(diào)整各月銷售額，使其在2017年的5個(gè)月里享受了免交增值稅的稅收優(yōu)惠。上述行為屬于偷稅行為，通過(guò)計(jì)算應(yīng)補(bǔ)繳增值稅1.4萬(wàn)元。
（2）該藥店通過(guò)將免稅收入不計(jì)入年銷售額及隱匿收入的方式，將年應(yīng)稅收入控制在75萬(wàn)元左右，避免被認(rèn)定為增值稅一般納稅人，造成少繳稅款的行為，屬于偷稅行為，應(yīng)補(bǔ)繳稅款14.2萬(wàn)元。
（3）該藥店的偷稅行為，性質(zhì)比較惡劣，處以少繳增值稅稅款一倍的罰款，即15.6萬(wàn)元（1.4萬(wàn)+14.2萬(wàn)），并對(duì)該藥店少繳的稅款，從滯納稅款之日起到實(shí)際繳納稅款之日止，按日加收萬(wàn)分之五的滯納金。
（五）借鑒與思考
1. 納稅人的借鑒與思考
本案例的納稅人采用違法手段降低稅負(fù)，最終導(dǎo)致的結(jié)果是不僅沒(méi)有少繳稅款，反而需要按一般納稅人適用的稅率補(bǔ)繳稅款且不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，并被處以少繳稅款一倍的罰款。納稅人從本案例中應(yīng)借鑒與思考的是：必須采用合理的手段降低稅負(fù)，否則必將受到法律的制裁。
降低稅負(fù)是所有納稅人的共同目標(biāo)，納稅人只有通過(guò)合理的手段降低稅負(fù)，才能為企業(yè)帶來(lái)稅收利益。對(duì)于不想被認(rèn)定為增值稅一般納稅人的小型商業(yè)零售企業(yè)，可以通過(guò)分立的形式降低企業(yè)的年銷售額。
2. 稅務(wù)機(jī)關(guān)的借鑒與思考
（1）有針對(duì)性地開(kāi)展稅務(wù)稽查工作
稅務(wù)稽查人員只有對(duì)各行業(yè)的稅務(wù)稽查重點(diǎn)了如指掌，在稅務(wù)稽查中才能做到目標(biāo)明確。商業(yè)零售企業(yè)隱匿收入的情況非常普遍，對(duì)小型商業(yè)零售企業(yè)避免被認(rèn)定為增值稅一般納稅人的檢查，稅務(wù)人員應(yīng)主要從以下方面入手。
①分析找出納稅人隱匿收入的常見(jiàn)手段。納稅人隱匿收入的常見(jiàn)手段包括：收取現(xiàn)金不入賬，手工做假賬，隱匿收入；刪改系統(tǒng)數(shù)據(jù)，減少“應(yīng)稅收入”；另設(shè)單機(jī)收款，隱瞞收入；另設(shè)專柜，單獨(dú)記賬；“機(jī)”外銷售大宗貨物，不記銷售收入；商品批發(fā)移送，不記收入。
②采用多種行之有效的方法檢查隱匿收入的證據(jù)。稅務(wù)稽查的準(zhǔn)確性還表現(xiàn)在稽查人員在檢查方法的使用上，對(duì)隱匿收入的檢查方法主要包括：比對(duì)營(yíng)業(yè)收入和銷售商品收到的現(xiàn)金是否吻合，確認(rèn)是否存在隱匿收入的情況；通過(guò)單位能耗（比如材料消耗、水電消耗、工資消耗）測(cè)算營(yíng)業(yè)收入的真實(shí)性；通過(guò)實(shí)地蹲點(diǎn)測(cè)算；應(yīng)用公開(kāi)的第三方信息。
（2）制定行之有效的應(yīng)對(duì)措施
①加強(qiáng)納稅評(píng)估環(huán)節(jié)的監(jiān)管。通過(guò)納稅評(píng)估的信息采集，可以為同行業(yè)間的信息比對(duì)及審核、分析、判斷納稅人納稅申報(bào)的真實(shí)性、準(zhǔn)確性、合法性奠定基礎(chǔ)。通過(guò)約談和走訪等形式可以深入了解納稅人的稅款繳納情況。根據(jù)納稅人的具體情況提供個(gè)性化的、有針對(duì)性的政策咨詢和納稅輔導(dǎo)，保證納稅人掌握稅法的相關(guān)規(guī)定。
②加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算的監(jiān)控力度，提高納稅申報(bào)的質(zhì)量。一是稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對(duì)在日常檢查和納稅評(píng)估過(guò)程中發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)核算方面存在問(wèn)題較多的單位限期整改，經(jīng)多次檢查，屢糾不改的企業(yè)，應(yīng)嚴(yán)懲重罰；二是求各總公司必須統(tǒng)一制定會(huì)計(jì)核算制度，統(tǒng)一賬簿設(shè)置，統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算方法，對(duì)庫(kù)存商品實(shí)行集中、統(tǒng)一管理，健全會(huì)計(jì)核算體制，提高會(huì)計(jì)核算的真實(shí)性；三是要求企業(yè)嚴(yán)格執(zhí)行財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)制度或者財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)處理辦法和會(huì)計(jì)核算軟件、銀行賬號(hào)的報(bào)備制度。
③在商業(yè)零售行業(yè)中廣泛推行稅控收款機(jī)。由于商業(yè)零售行業(yè)大多是以現(xiàn)金方式進(jìn)行銷售，隱匿收入的情況比較多見(jiàn)。在商業(yè)零售行業(yè)中廣泛推行稅控收款機(jī)，將所有收入納入稅控收款機(jī)監(jiān)控之下，并制定配套辦法對(duì)違規(guī)行為從嚴(yán)處罰，可以充分發(fā)揮稅控收款機(jī)強(qiáng)化稅源監(jiān)控的作用。
法規(guī)更新提醒：
1、財(cái)稅[2018]32號(hào)文，將稅率進(jìn)行了調(diào)整；
2、公告2019年第39號(hào)文，又將稅率進(jìn)行了調(diào)整；
3、財(cái)稅[2019]13號(hào)文，將起征點(diǎn)進(jìn)行了調(diào)整；
4、財(cái)稅[2018]33號(hào)文，將稅一般納稅人的標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一調(diào)整為500萬(wàn)元。
|
